Три договорные модели, за которыми налоговики видят схему

Если вместо обычного договора поставки использовать другие договорные модели, можно сэкономить на налогах и сохранить право на спецрежим. Среди самых популярных моделей — агентская. Как с ее помощью безопасно снизить налоги, мы подробно показали на расчетах и схемах. В некоторых случаях компаниям подходит давальческая модель или простое товарищество. В статье рассказываем, какие у них преимущества, и предупреждаем о рисках. Вы сможете подстраховаться от возможных претензий.

Агентская модель
На самом деле в агентской модели можно использовать не только агентский, но и любой другой посреднический договор — комиссии, поручения.

По ГК передача товаров от принципала агенту не является реализацией. В налоговом законодательстве такое же правило (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК). Именно оно и позволяет компаниям и ИП экономить, в том числе за счет сохранения права на применение льготных налоговых режимов.

В чем выгода агентской модели. Рассмотрим на примере группы компаний, в которую входят завод и торговый дом на общей системе налогообложения. Завод закупает сырье за 180 млн руб., в том числе НДС, и передает готовую продукцию своему торговому дому за 200 млн руб., в том числе НДС. Торговый дом продает этот товар конечному потребителю за 300 млн руб., включая НДС (схема 1). Торговый дом не может применять упрощенную систему налогообложения, так как его доход превышает установленные законом лимиты.

Экономия возникает у агента, поскольку вся наценка подпадает под налог в 6 процентов вместо 20 процентов. В доход агента не входит выручка от продажи товара, а только агентское вознаграждение. Поэтому у торгового дома еще одна выгода — он сохранит право на УСН.

Если вместо юрлица в качестве агента выступит ИП, можно получить дополнительную налоговую экономию. В льготном регионе налоговая нагрузка по УСН может снизиться до 1 процента.

«Обратные» агенты. В случае с «обратным» агентом роль принципала играет конечный покупатель. В данной модели торговый дом на УСН предлагает заключить покупателю агентский договор для поиска поставщиков. Вариант позволяет снизить НДС, так как цена завода не увеличивается на размер агентского вознаграждения. В такой модели завод обычно продает товар покупателю практически по себестоимости. Вся наценка (прибыль) переносится в качестве агентского вознаграждения на агента (УСН), находящегося в одной группе компаний с заводом, и НДС уже не облагается.

Что не нравится контролерам и как снизить риски. Претензии налоговиков к агентским моделям такие же, как и к дроблению бизнеса. Инспекторы видят в подобных схемах необоснованную налоговую выгоду. В итоге исключают расходы принципала на агентское вознаграждение и доначисляют ему налоги либо объединяют всех участников цепочки в одну компанию на общей системе и также доначисляют налоги.

Проверяющие способны выявлять агентские модели еще на стадии предпроверочного анализа. Программа ППА-Отбор находит компании, у которых совокупная выручка по расчетному счету и кассе не соответствует доходу, отраженному в декларации. Поэтому упрощенцы-агенты, через чьи счета идут значительные суммы, в зоне постоянного контроля.

Есть и другие признаки, которые могут навлечь на компанию подозрения:
взаимозависимость принципала и агента (решения АС Республики Бурятия от 09.02.2021 № А10-2563/2020, Мурманской области от 10.04.2020 № А42-7696/2017);
неполнота расчетов в рамках агентского договора — несвоевременное или неполное перечисление выручки, агентского вознаграждения (определение ВС от 25.02.2022 № А10-2563/2020, решение АС Республики Коми от 16.02.2021 № А29-9756/2018);
несамостоятельность агента или принципала, которая выражается в том, что у стороны сделки нет ресурсов, характерных для ее деятельности;
совпадение IP/MAC адресов, телефонов, почты и т. д. (решение АС Ростовской области от 30.09.2022 № А53-9464/2022);
отсутствие документов, подтверждающих реальность деятельности, — договоров, отчетов агента (постановление Двенадцатого ААС от 05.10.2021 № А12-557/2021);
отсутствие деловой цели у агентского договора (определение № А10-2563/2020);
закуп агентом за свой счет.
Если этих признаков не будет, а сами сделки будут реальными и обусловленными не только налоговыми, но и деловыми целями, у проверяющих не возникнет оснований для обвинений.

Давальческая модель
Договор переработки давальческого сырья — вид договора подряда. Как правило, давальческую модель применяют для производственного процесса, который требует крупных материальных затрат, — на помещения, персонал, оборудование.

Передача сырья переработчику и готового продукта давальцу не является реализацией. В связи с этим объект налогообложения для переработчика — вознаграждение, полученное от давальца. Подрядчик может перерабатывать большой объем продукции и не выходить за лимиты выручки по упрощенке.

Если давалец применяет УСН, а продажи конечным покупателям значительные, то число давальцев можно увеличить. Это позволит сохранить право на УСН, но риск претензий возрастет.

Когда поставщики сырья платят НДС и расходы на сырье высоки, давальцу бывает выгоднее применять общий режим.

Что не нравится контролерам и как снизить риски. Если проверяющие решат, что налоговая экономия посредством давальческой модели незаконна, снимут расходы давальца на услуги по переработке и доначислят ему налоги. Могут объединить всех участников в одну организацию и перевести ее на общую систему с дальнейшим доначислением налогов.

Доказывая неправомерность действий, инспекторы опираются на эти признаки:
взаимозависимость переработчика и давальца;
совпадение IP/MAC адресов, телефонов, почты, сдача налоговой отчетности одним и тем же лицом (постановления Четырнадцатого ААС от 21.05.2021 № А13-13929/2013, АС Западно-Сибирского округа от 13.09.2018 № А45-22590/2017);
наличие общих работников или их переход из одной компании в другую (постановление АС Уральского округа от 03.10.2022 № А71-2377/2021, решение АС Владимирской области от 18.05.2022 № А11-5672/2019);
использование переработчиком оборудования, которое раньше принадлежало давальцу, либо закуп давальцем сырья у бывших поставщиков переработчика (постановление № А13-13929/2013, решение № А35-4455/2019);
отсутствие у давальца собственных материальных ресурсов, в частности транспорта для перевозки сырья;
отсутствие необходимых документов — договора, отчета о переработке, товарных накладных.
Чтобы снизить риск претензий, максимально исключите перечисленные опасные моменты из своей деятельности.

Модель простого товарищества
Модель простого товарищества строится на договоре о совместной деятельности. Он позволяет двум и более лицам — товарищам объединять свои ресурсы для общей работы. Заключение договора и объединение ресурсов не ведут к созданию нового юридического лица.

Участники товарищества вправе применять только УСН «доходы — расходы» или общую систему. При этом совместная деятельность облагается НДС независимо от системы налогообложения.

Когда выгодна модель. Простое товарищество позволяет сэкономить на налогах в двух ситуациях.

Один из товарищей применяет общий режим, а второй — предприниматель на упрощенке. Договор о совместной деятельности дает возможность распределять прибыль на низконалогового ИП.
Оба товарища работают на УСН, при этом многие контрагенты — плательщики НДС. В отношении деятельности по договору простого товарищества оба участника могут выставлять счета-фактуры и принимать НДС к вычету.
Применять простое товарищество в проектах, не облагаемых НДС, опасно. Контролеры могут отказать в освобождении от налога, как, например, в общепите (письмо Минфина от 23.03.2023 № 03-07-07/25410). Но иногда товарищам разрешают работать без НДС, к примеру, при пассажироперевозках (письмо Минфина от 01.02.2023 № 03-07-07/7759).

Что не нравится контролерам и как снизить риски. При проверке налоговики выяснят, насколько самостоятельны товарищи и какую деловую цель они преследовали, создавая товарищество. Если бизнес-цели нет, а участники схемы зависимы и подконтрольны, инспекторы объединят всех в одну организацию и доначислят налоги, пени, штрафы.

Вот еще основания, которые могут навлечь претензии проверяющих:
в договоре совместной деятельности не прописаны существенные условия, поэтому он признан незаключенным (постановление АС Западно-Сибирского округа от 27.04.2021 № А27-1110/2020);
товарищи нарушили порядок ведения раздельного бухгалтерского учета (постановление АС Волго-Вятского округа от 28.07.2021 № А17-11492/2018).
Правильно составляйте документы, которыми оформляете товарищество. Иначе можно лишиться вычетов.

Деятельность в рамках договора должна быть реальной, а чистую прибыль нужно распределять и выплачивать (постановление АС Дальневосточного округа от 08.02.2023 № А59-4562/2021).

Помните, что товарищи не вправе применять УСН «доходы». Если при заключении договора стороны работают на этом режиме, они обязаны до конца года платить налоги по общей системе.